Leitfaden zu den GoBD Rechtskonforme Buchhaltung

Die Grundsätze zur ordnungsmäßigen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff - oder kurz GoBD - wurden erstmals im Jahr 2014 veröffentlicht. Seit dem 1. April 2024 gilt eine Neufassung, deren wichtigste Änderung den Bereitstellungsweg für steuerlichen Aufzeichnung an die Finanzbehörden betrifft: Zur Überlassung der Daten ist kein Datenträger mehr erforderlich. Vielmehr können für den Datenzugriff optional auch Datenaustauschplattformen zum Einsatz kommen. Dazu kommen einige weitere Bestimmungen bezüglich Datenformaten und Schnittstellenbeschreibungen.

Diese Information zu den GoBD lässt sich jedoch nur sinnvoll einordnen, wenn deren Grundlagen überhaupt bekannt sind. Insofern möchten wir in diesem Artikel das Wichtigste rund um die GoBD in Grundzügen erläutern.

Die Grundsätze zur ordnungsmäßigen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff ersetzten ab 2015 zwei vorher gültige Regelwerke:

Grundsätze zum Datenzugriff u. zur Prüfbarkeit digitaler Unterlagen - mit Regeln zur Aufbewahrung digitaler Unterlagen und zur Mitwirkungspflicht von Steuerpflichtigen bei Betriebsprüfungen.

Grundsätze ordnungsmäßiger DV-gestützter Buchführungssysteme - eine Präzisierung der allgemein gültigen Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung für EDV-Systeme.

Die GoBD erfüllen grundsätzlich die gleichen Aufgaben wie diese beiden sogenannten Verwaltungsvorschriften, führen sie zusammen und erweitern bzw. aktualisieren sie unregelmäßig entsprechend der Entwicklung neuerer Technologien (wie z.B. durch die neueste Änderung bezüglich Datenaustauschplattformen). Als Verwaltungsvorschrift richten sich die GoBD im Prinzip nur an die Steuerbehörden selbst und nicht an die Bürger. Da die örtlichen Finanzämter zur Anwendung der Vorschriften gezwungen sind, ergeben sich daraus jedoch indirekt sehr konkrete Auswirkungen auf steuerpflichtige Unternehmen jeder Größenordnung.

Die Buchführung von Unternehmen sollte so gestaltet sein, dass sie Dritten in "angemessener" (also relativ kurzer Zeit) einen umfassenden Überblick über den Zustand des Unternehmens vermittelt. Ist dies der Fall, verfügen beispielsweise Anleger, Gläubiger, Kaufinteressenten oder auch die Finanzbehörden über alle relevanten Informationen bezüglich der Unternehmensfinanzen. Um dies zu ermöglichen, müssen Unternehmen die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (GoB) befolgen. Die GoB sind kein festes Regelwerk oder ein bestimmter Gesetzestext, sondern eine Ansammlung teils ungeschriebener Regelungen zu Buchführung und Bilanzierung.

Der Begriff "GoB" wurden erstmals 1897 eingeführt - also lange vor dem Einzug von EDV-Systemen in die Wirtschaft. Die GoBD stellen deshalb den GoB entsprechende Regeln auf, die auf alle EDV-Systeme anzuwenden sind, die steuerrelevante Daten erfassen. Das Befolgen der GoBD gewährleistet, dass die digitale Aufzeichnung von Geschäftsvorfällen GoB-konform erfolgt. Dafür enthalten die GoBD Mindestanforderungen beispielsweise an IT-Systeme, Datensicherheit oder auch Dokumentationspflichten.

1. Dauerhafte Unveränderbarkeit von Belegen und allen Aufzeichnungen

2. Vollständige Aufzeichnung aller Daten und Geschäftsvorfälle

3. Nachvollziehbarkeit aller Geschäftsvorfälle und Buchungen.

4. Aufbewahrung aller Belege und Dokumente für mindestens 10 Jahre.

5. Verfahrensdokumentation: Vollständige und nachvollziehbare Dokumentation der Prozesse, die im Zusammenhang mit der Digitalisierung von Belegen stehen (nicht nur, mehr dazu im entsprechenden Kapitel).

6. Verwendung GoBD-konformer Software und IT-Systeme (besonders wichtig in Hinsicht auf Unveränderbarkeit)

7. Pflicht zur Bereitstellung von standardisierten Schnittstellen für den Zugriff durch die Finanzverwaltung.

Händler und Dienstleister, die eine Kasse einsetzen, haben übrigens jeden Tag direkt mit den GoBD zu tun, denn die Kassensicherungsverordnung (KassenSichV) ist nichts anderes als eine Erweiterung der GoBD bezogen auf Registrierkassen und Kassensysteme.

Die oben genannten, vor den GoBD gültigen Vorschriften betrafen Unternehmen, die zur Buchführung verpflichtet waren - im Prinzip also nur solche, die zum Jahresende Bilanzen vorzulegen hatten. Die GoBD gelten dagegen auch für Unternehmen, die nur der Aufzeichnungspflicht unterliegen.

Das heißt, dass selbst Unternehmen, die nur eine Einnahmen-Überschuss-Rechnung vornehmen, die GoBD befolgen müssen. Betroffen sind somit auch alle Kleinunternehmen, Freiberufler oder Selbständige - und damit jeder Händler, Gastronomen und sonstige Dienstleister. Zu berücksichtigen ist zudem, dass Unternehmer, die beispielsweise die Buchhaltung an externe Auftragnehmer übergeben - bei Ein-Mann-Unternehmen nicht selten der Fall - dafür verantwortlich sind, dass diese alle GoBD-Vorgaben berücksichtigen bzw. umsetzen.

Der einzige Weg, die GoBD "zu umgehen" ist, alle Geschäftsvorfälle rein handschriftlich aufzuzeichnen. Denn selbst die Verwendung von Tabellenkalkulationsprogrammen wie Excel ist für diese Aufzeichnungsweise nicht zulässig. Das bedeutet, dass der Unternehmer selbst - oder dessen Steuerberater - alle Zahlen aus den handschriftlichen Aufzeichnungen heraussuchen und in Elster übertragen muss.

Die Unveränderbarkeits-Regel der GoBD haben sehr konkrete Auswirkungen auf das im jeweiligen Unternehmen eingesetzte DV-System. In vielen kleineren Betrieben ist es beispielsweise üblich, Ein- und Ausgaben in Excel-Dokumenten aufzuzeichnen. Des weiteren kommen oft die Standard-Dateiverwaltungssysteme ("Dateimanager") aus Windows oder iOS zum Einsatz.

Standard-Dateimanager sind nach den GoBD nicht zulässig, denn

• es ist jederzeit möglich, Word- oder Excel-Dateien aufzurufen und zu verändern.

• Dateizugriffe und -änderungen werden von einem "herkömmlichen" Dateimanager nicht protokolliert.

• es ist möglich, ganze Dateien spurlos zu löschen.

• die Zeitstempel, die als Änderungs- oder Zugriffkontrolle dienen könnten, sind manipulierbar.

• die vorgeschriebene Finanzamtsschnittstelle ist nicht vorhanden.

Wie bereits erwähnt, ist die vollständige Umstellung auf handschriftliche Aufzeichnungen kaum praktikabel, insofern müssen Unternehmen mindestens ein GoBD-konformes Dateiverwaltungs- oder -Management-System einsetzen. Ist dies der Fall, kann das Finanzamt vollständig nachvollziehen, was wann geändert wurde. Die Führung von beispielsweise Excel-Listen bleibt dann zulässig. Wer sich bereits DV-gestützter Buchführungssysteme bedient, sollte beim Hersteller nachfragen, ob diese GoBD-konform ist und sie gegebenenfalls updaten.

Händler und Dienstleister, die in ihrem Betrieb eine GoBD-konforme elektronische Kasse plus weitere Software für die restliche Unternehmensführung einsetzen, können stattdessen auf ein GoBD-konformes All-in-One-Kassensystem umstellen. Der Vorteil eines solchen Kassensystems ist, dass es beispielsweise auch die Warenwirtschaft und eine Kundenverwaltung beinhaltet. Damit können entsprechende Unternehmen auf jede weitere IT vollständig verzichten, da ein solches GoBD Kassensystem alle Anforderungen aus den GoBD und seitens des Finanzamts vollständig erfüllt.

Für Einzelhändler und Dienstleister stellt sich die Frage, wie Rechnungen GoBD-konform zu erstellen sind, immer dann, wenn Kunden eine GoBD-konforme Rechnung anfordern, um die entsprechende Ausgabe ihrerseits steuerlich geltend zu machen.

Für Unternehmen, die eine elektronische Kasse einsetzen, gilt Folgendes:

• Wer immer nur reguläre Kassenbelege ausstellt, muss nichts unternehmen, da elektronische Kassen mit der gesetzlich geforderten Technischer Sicherheitseinrichtung (TSE) bereits alle GoBD-Vorgaben befolgen. Dass Kunden niemals Rechnungen wünschen, ist allerdings nur in seltenen Fällen anzunehmen.

• Wer Rechnungen aus einem GoBD-konformen Kassensystem heraus ausstellt, ist ebenfalls auf der sicheren Seite, da die jeweils verwendeten Datenformate GoBD-konform sind.

Unternehmer, die für ihre Dienstleistung keine Kasse benötigen oder zumindest kein Kassensystem einsetzen, müssen sich bezüglich des verwendeten Datei-Formats jedoch Gedanken machen: Immer dann, wenn eine Rechnung ausgestellt und in der Folge eine Rechnungsdatei digital aufbewahrt wird, muss sie den Vorgaben aus den GoBD entsprechen.

In kleineren Betrieben ist die Rechnungserstellung in Word, Excel oder vergleichbaren Programmen durchaus üblich. Diese Praxis kann beibehalten werden, wenn

• die erstellte Rechnung im Word-Format in einem GoBD-konformen Datei- oder Dokumenten-Management-System abgelegt wird. Ein solches System dokumentiert alle Änderungen lückenlos und für das Finanzamt nachvollziehbar. Nachträgliche Manipulation wäre also immer erkennbar.

• die erstellte Rechnung ausgedruckt, als Papier-Kopie abgelegt und die zugehörige elektronische Datei dann gelöscht wird. Die individuelle elektronische Rechnungs-Datei darf nicht dauerhaft abgelegt werden. Eine Blanko-Vorlage ist allerdings zulässig.

Erstellt ein Unternehmen Rechnungen in Word, Excel oder anderen vergleichbaren Programmen, scheint die Umwandlung ins PDF-Format eine naheliegende Lösung. Denn auf den ersten Blick erfüllen PDF-Dateien die GoBD-Vorgabe der Unveränderbarkeit. Das gilt jedoch nicht für die üblichen Windows- oder iOS-Dateimanager, da hier Tools (kleine Programme) verfügbar sind, die Änderungen an den Datums- oder Zeitstempeln und Versionsnummern problemlos ermöglichen. Damit ist die eigentliche PDF-Rechnungsdatei unveränderbar - nicht aber deren Kenndaten. Zudem können Dateien einfach gelöscht werden, ohne Spuren zu hinterlassen. Deshalb sind PDF-Rechnungen nur dann zulässig, wenn ein GoBD-konformes Dateiverwaltungs-programm zum Einsatz kommt.

Noch ist nicht ganz klar, wann die elektronische Rechnung (eRechnung) kommt. Dass sie kommt - und das verpflichtend auch für kleinste Betriebe - ist allerdings recht sicher. Ziel der E-Rechnung ist, eine "Mehrwertsteuerlücke" von geschätzten 23 Mrd. Euro alleine in Deutschland weitestgehend zu schließen.

Die Einführung der elektronischen Rechnung erfolgt stufenweise ab Januar 2025. Danach unterscheidet das Bundesfinanzministerium (BMF) zwischen elektronischen Rechnungen und "sonstigen Rechnungen":

• Elektronische Rechnung: Nach § 14 Abs. 1 Satz 3 UStG n. F. basiert die elektronische auf einem strukturierten elektronischen Format, das eine elektronische Verarbeitung erlaubt. Dieses Format muss der europäischen Norm für die elektronische Rechnungsstellung entsprechen. Alternativ kann zwischen Rechnungssender und -empfänger auch ein eigenes strukturiertes Inhouse-Format vereinbart werden. Allerdings muss es möglich sein, aus diesem eigenen Format die Daten entsprechend der europäischen Norm herauszulesen.

• Sonstige Rechnungen: Alle Rechnungen, die nicht den Vorgaben der elektronischen Rechnung entsprechen, gelten als sonstige Rechnungen. Unter diese Definition fallen beispielsweise Papierrechnungen, aber auch elektronisch per E-Mail versendete PDF-Rechnungen.

Die Pflicht zur Ausstellung elektronischer Rechnungen besteht nur zwischen inländischen Unternehmen und nur, wenn der Gesamtbetrag EUR 250 übersteigt. D.h., auch wenn Unternehmen (schon immer) grundsätzlich verpflichtet sind, anderen Unternehmen eine Rechnung auszustellen (außer der Umsatz ist steuerbefreit), wenn sie für diese eine Leistung erbringen, genügt bis EUR 250 eine "sonstige Rechnung" auch in Zukunft.

Händler und Dienstleister, die ausschließlich an Endkunden (Business to Customer - B2C) und/oder bis max. EUR 250 Umsatz verkaufen, müssten also keine elektronischen Rechnungen ausstellen können. In den meisten Fällen leisten Unternehmen aber auch an Unternehmenskunden (Business to Business - B2B) und zumindest gelegentlich über die EUR 250 hinaus: Geschäftsessen in der Gastronomie sind beispielsweise eine B2B-Leistung - die schnell die EUR 250-Grenze überschreitet. 

Die elektronische Rechnung wird nach Ablauf aller Übergangsregelungen für alle innerdeutschen Unternehmen Pflicht. Insofern sollten sich die meisten Unternehmen mit der Thematik Elektronische Rechnung und deren schrittweiser Einführung befassen. Die stufenweise Einführung ist von Unternehmensumsätzen und weiteren Faktoren wie den eingesetzten Rechnungsprogrammen abhängig. Alle Schritte und Ausnahmen aufzuzeigen, sprengt den Rahmen dieses Artikels. Für weitergehende Informationen stehen beispielsweise ein Ratgeber des Bundes oder auch ein BMF-Schreiben-Entwurf vom Juni 2024 zur Verfügung.

Die Einführung eines GoBD-konformen Dateiverwaltungssystems ist recht einfach und leicht zu verstehen. Weniger auf Anhieb verständlich ist die Forderung nach einer nachvollziehbaren Verfahrensdokumentation. Deswegen passieren hier auch die häufigsten Fehler. Was eine ausreichende Verfahrensdokumentation ausmacht, wie diesbezügliche Fehler aussehen und wo sich eventuell noch weitere GoBD-Fallstricke finden, erläutern wir in diesem Kapitel zumindest in Grundzügen.

Die "Verfahrensdokumentation nach GoBD" ist eine auf den ersten Blick unscheinbare, tatsächlich aber eine äußerst wichtige und vergleichsweise komplexe Forderung. Wie komplex, ist natürlich abhängig von der Größe des Unternehmens und der Komplexität der Geschäftstätigkeit. 

Die Verfahrensdokumentation nach GoBD fordert:

• Allgemeine Beschreibung: Dokumentation und Beschreibung der grundlegenden Verantwortlichkeiten und Unternehmensabläufe und -prozesse.

• Anwenderdokumentation: Konkrete Arbeitsanweisungen für Buchführung, Software-Nutzung und die Erfassung von Belegen und Buchungen von Geschäftsvorfällen.

• Technische Systemdokumentation: Wie ist das EDV-System aufgebaut sowie Informationen zu eingesetzter Software, Hardware, Netzwerken und Sicherheitsmaßnahmen.

• Betriebsdokumentation: Detailliertere Beschreibung der technischen und organisatorischen Abläufe des IT-Systems inklusive der diesbezüglichen Verantwortlichkeiten, beispielsweise für Updates. 

Die Vorgaben der GoBD in Sachen Verfahrensdokumentation helfen einerseits den Prüfern: Eine nicht ausreichende und/oder fehlerhafte Dokumentation der Geschäftsprozesse inklusive der dafür verwendeten IT-Infrastruktur kann es Prüfern erschweren oder unmöglich machen, sich in angemessener Zeit einen Überblick über die Buchhaltung eines Unternehmens zu verschaffen.

Andererseits profitiert aber auch das Unternehmen selbst von einer guten Verfahrensdokumentation: Wer die internen Unternehmensprozesse nicht genau kennt oder dokumentiert - bewusst oder unbewusst - kann nicht nur die Verfahrensdokumentation im Sinne der Finanzbehörde ausreichend aufbauen, sondern etabliert unter Umständen innerhalb des Unternehmens schlechte Prozesse - und verliert somit Effizienz- und damit Gewinnpotential. Das gilt selbst für kleinere Betriebe. 

Nicht für die Geschäftsführung oder Verfahrensdokumentation verantwortliche Mitarbeiter müssen nicht unbedingt über den Hintergrund der GoBD-Auflagen Bescheid wissen - sie müssen sich aber GoBD-konform verhalten, damit das Unternehmen keine Sanktionen seitens der Finanzbehörden zu befürchten hat. Wie ein GoBD-konformes Verhalten aussieht, ist entsprechend zu schulen. 

Das nicht vollständige Aufbewahren von Unterlagen oder deren Aufbewahrung/Speicherung an falschem Ort ist ein Verstoß gegen die Aufbewahrungspflicht. Zudem sind Unterlagen und Belege immer im Ursprungsformat aufzubewahren.

Fehlender oder schwacher Schutz der IT, beispielsweise durch unzureichende Zugriffskontrollen und Verschlüsselungstechnologien ermöglicht Daten-Manipulation. Es muss sichergestellt sein, dass nur berechtigte Verantwortliche Zugriff auf sensible Daten erhalten.

Laut Verfahrensdokumentation vorgeschriebene Protokolle müssen vollständig und richtig geführt werden. Ist dies nicht der Fall, sind Geschäftsvorfälle unter Umständen nicht oder nur schwer nachvollziehbar.  

Es ist nicht damit getan, die Anforderungen der GoBD einmalig umzusetzen. Zum einen können sich interne Unternehmensabläufe ändern, zum anderen erfahren auch die GoBD unregelmäßige Aktualisierungen (wie bei den GoBD 2019 oder auch 2024 der Fall). Regelmäßige Überprüfung und gegebenenfalls Anpassungen sind also notwendig.

Wie weiter oben bereits beschrieben, ist das Unternehmen auch für Verfehlungen externer Auftragnehmer (wie beispielsweise eine externe Buchhaltung) verantwortlich. Es ist also sicherzustellen, dass diese sich GoBD-konform verhalten.

Beachtet man als Unternehmer - bewusst oder unbewusst - die Umsetzung der Vorgaben aus den GoBD nicht, kann das bei einer Außenprüfung durch das Finanzverwaltung unschöne Folgen nach sich ziehen:

• Gewinnschätzung über die angegebene Höhe hinaus.

• Aberkennung von Betriebsausgaben bei nicht GoBD-konformen Eingangsrechnungen.

• Bußgelder und 

• im Extremfall Steuerstrafverfahren

Nicht zu vergessen ist, dass auch Mitarbeiter-Fehler im Umgang mit den GoBD - bewusst oder unbewusst - voll zu Lasten des Unternehmens gehen. Mitarbeiterschulung ist also ein wichtiger Faktor für die vollständige Umsetzung der GoBD-Vorgaben.

Die Verfahrensdokumentation ist der komplexeste Teil beim Umsetzen der GoBD. Entsprechend liegt hier auch das größte Fehlerpotential. Die gute Nachricht: Liegt eine fehlende oder ungenügende Verfahrensdokumentation vor, folgt aber nicht notwendigerweise eine Strafe seitens der Finanzverwaltung.

Es ist jedoch anzunehmen, dass das Finanzamt nach Finden formeller Fehler während einer Prüfung die Buchführung bzw. die Aufzeichnungen genauer untersucht. Denn voraussichtlich werden die Prüfer vermuten, dass aufgrund der Formfehler ein berechtigter Anlass zu einer sachlichen Beanstandung der Buchführung bzw. der Aufzeichnungen besteht. Um Buchführung oder Aufzeichnungen letztendlich verwerfen zu können (nicht anzuerkennen), muss die Finanzbehörde allerdings nachweisen, dass das Ergebnis der Buchführung nicht richtig ist. Denn die Prüfer können nicht automatisch annehmen, dass eine formal nicht ordnungsmäßige Buchführung bzw. Aufzeichnung zu einem falschen Ergebnis kommt.

Wer also alles im Prinzip richtig aufzeichnet, nur die GoBD-Vorgaben zur Verfahrensdokumentation nicht oder nicht vollständig umsetzt und die Prüfer trotzdem keine größeren Schwierigkeiten haben, die vorliegenden Aufzeichnungen zu verstehen, hat höchstwahrscheinlich keine diesbezüglichen Sanktionen zu erwarten. Oder wie es ein BMF-Schreiben formuliert: "Beeinträchtigt eine ungenügende Verfahrensdokumentation die Nachvollziehbarkeit und Nachprüfbarkeit nicht, liegt formeller Mangel mit sachlichem Gewicht vor, der zum Verwerfen der Buchführung führen kann".

Können die Prüfer jedoch nachweisen, dass die vorliegende Buchführung bzw. die vorliegenden Aufzeichnungen falsch sind und/oder sie die Buchführung oder Aufzeichnungen nicht nachvollziehen können, erfolgt in der Regel eine Schätzung der Besteuerungsgrundlage. Für die Schätzung der Besteuerungsgrundlage muss das Finanzamt keine weiteren Beweise vorbringen. Fechtet der Unternehmer die Schätzung an, muss er die erforderlichen Nachweise beispielsweise für Abzugsmöglichkeit von Betriebsausgaben erbringen - die Beweislast liegt also auf Seiten des Unternehmers.

Sinnvoll ist im Allgemeinen, der Finanzverwaltung keinen Anlass zu geben, Buchführung oder Aufzeichnungen anzuzweifeln. Ist man als Unternehmer nicht sicher, wie die GoBD vollständig umzusetzen sind, empfiehlt sich die Inanspruchnahme eines externen Beraters. Zwar liegen im Internet zahlreiche Quellen für den Umgang mit den GoBD vor, das Thema ist jedoch nicht trivial und Internet-Quellen - so auch dieser Text - können kaum alle Eventualitäten abdecken.

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